中国跨境电子商务政策研究报告 170523

目 录

中文摘要.......................................................1 Abstract......................................................2

一 跨境电子商务政策关于法律方面的问题………………….3 （一） 涉外电子合同的概念及其特点............................4 （二）涉外电子合同法律适用的含义及其特点.....................4 1.涉外电子合同法律适用的含义...............................4

2.涉外电子合同法律适用的特点...............................5 （三）涉外电子合同的法律适用应继续合同自体法原则.............5 （四） 现有的合同自体法原则存在弊端...........................5 （五） 国际及我国电子商务立法现状............................6 1.国际电子商务立法现状....................................7 2.我国电子商务立法现状....................................8 （六） 相关建议..............................................9 1.坚持统一论原则.........................................9 2.意思自治原则的限制.....................................9 3.最密切联系原则的改进...................................10 二 跨境电子商务对传统国际的冲击………………………12 （一）对传统的常设机构概念的冲击..............................14 （二）对企业的居民身份认定标准的冲击..........................14

（三）对传统的收入定性分类方法的冲击..........................15 三 跨境电子商务应对冲击的现实对策................16

（一）拓宽“常设机构”概念。使之适用于电子商务交易...........16 （二）适当调整对企业居民纳税人身份的认定标准.................18 （三）按照功能等同原则对电子商务交易的收入进行分类............18 谢辞.............................................20 参考文献.........................................21

中文摘要

电子商务源于英文ELECTRONIC COMMERCE，简写为EC。顾名思义，其内容包含两个方面，一是电子方式，二是商贸活动。

要实现完整的电子商务还会涉及到很多方面，除了买家、卖家外，还要有银行或金融机构、政府机构、认证机构、配送中心等机构的加入才行。由于参与电子商务中的各方在物理上是互不谋面的，因此整个电子商务过程并不是物理世界商务活动的翻版，网上银行、在线电子支付等条件和数据加密、电子签名等技术在电子商务中发挥着重要的不可或缺的作用。

关键词:电子商务 电子合同 传统国际 应对冲击

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一 跨境电子商务政策关于法律方面的问题

从“2003电子商务崛起”到“2010百团大战”，中国电子商务经营风起云涌，

跨境电子商务便是其中一朵奇葩。2009年之前，跨境电子商务只是阿里巴巴那种黄页推广模式的，是无法进行交易的。2009年之后，整合海外推广、交易支持、在线物流、在线支付、售后服务、信用体系和纠纷处理等多项服务内容，已经成为跨境电子商务运作模式的基本术语。经过短短两年，发展到2011年，跨境电子商务又做了进一步分类：有着重批发交易的敦煌网、有从港澳走向世界的百事通自由行网；有仅提供跨境物流服务的出口易、贝法易；有以提第三方支付为突破口的智诺付；还有专门提供购物搜索的一淘网等等。据相关资料显示，截止到2010年12月，我国使用第三方电子商务平台的中小企业用户规模已经突破1400万,中国市场日益成为电子商务跨境交易的最大市场,跨境电子商务交易已经成为不可逆转的潮流，跨境电子商务在技术实现上已经没有任何障碍，但在具体的交易流程和环节上，仍然面临诸如市场准入、法律适用、消费者权益保护、税费承担、安全和隐私权保护、政府监管等系列法律问题，其中，跨境电子商务的法律适用成了重中之重。

以下，笔者从涉外电子合同的角度对跨境电子商务的法律适用原则作初步探讨，期望得到大家的指教。

3 （一） 涉外电子合同的概念及其特点

电子合同是电子商务交易的核心内容，根据联合国《电子商务示范法》以及我国《合同法》的有关规定，电子合同可以定义为：是双方或多方当事人之间通过网络为媒介，以电子数据的形式发出要约和承诺，并最终达成一致的意思表示，确立双方民事权利义务关系的协议。电子合同是以电子的方式订立的合同，我国合同法已经确认其法律地位，并界定为一种书面形式。

电子合同具有主体广泛化虚拟化、合同内容无纸化标准化、签约方式电子化数据化、合同生效地点不确定等显著特征。

跨境电子商务交易，同样依托电子合同，只是合同中或主体有一方在境外，或交易的标的物在境外，或交易行为在境外。为区别于传统的涉外合同，笔者将跨境电子商务交易所订立的合同定义为涉外电子合同，涉外电子合同不仅具有电子合同的全部特征，还有交易跨境化、无国界化的特征。 （二）涉外电子合同法律适用的含义及其特点

1.涉外电子合同法律。

合同的法律适用，从广义上来说，是指解决合同的订立、效力及争议处理等全部问题所应适用的法律；在狭义上，仅指确定合同效力的法律。

笔者认为，实践中，合同纠纷可能发生于合同订立的阶段，比如当事人就缔约能力、订立合同的方式、合同内容的合法性、合同订立的时间、地点等可能发生纠纷；同时，对于合同内容本身，包括当事人的权利义务、合同条款的解释、合同履行与不履行的后果、无效合同的处理等，也有可能发生纠纷，因此，本文中合同的法律适用是指在合同的订立、效力以及争议处理等各个环节所应适用的法律。

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2.涉外电子合同法律适用的特点

在电子商务法尚未单独成为部门法之前，在线电子交易行为仍然受传统的法律框架和体系管辖，因此，虽然电子交易是以网络为媒介在虚拟的“世界里”完成的，但它仍然要适用现实的法律。由于网络具有超地域性和无国界性，使得电子商务尤其是跨境电子商务行为的法律适用和法院管辖成为难题，因此，基于网络环境而引发的法律适用和管辖等特殊问题也就成为电子商务法研究的重要课题之一。

涉外电子合同的法律适用无法简单套用传统的冲突法理论。因为，网络无边无际，世界上任何一个人登陆任何一台电脑，即可以从事网络活动，任何国家都难以实施对网络行为的有效监管。如通过网络缔结的电子合同，往往难以确定合同缔结地；通过网络直接交易和交付使用的无形产品如计算机软件、信息服务、娱乐节目等，也很难确定合同的履行地。

因此，简单适用传统的冲突法规范选择适用涉外电子合同的准据法，极有可

能使人无所适从，甚至有可能使相关选择落空。

（三） 涉外电子合同的法律适用应继续合同自体法原则

尽管跨境电子商务交易突破了传统交易模式的限制，具有电子化、虚拟化、

全球化、无国界化的特点，但归根结底还是属于私法自治领域。在电子商务相关法律空白，系列法律问题尚没有完美解决方案的情形下，延续合同自体法原则来解决法律适用的问题，无疑是目前最合适的方式。

合同自体法理论最早是牛津大学的法学教授戴西提出的，它是意思自治原则

和最密切联系原则的结合，即当事人在选择合同适用的法律时，以意思自治原则为优先，又以最密切联系原则作为补充。

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以当事人的意思自治原则为优先，核心内容是当事人的意思自治，由当事人自由选择适用法律，使当事人能够合理预见相关法律风险和商业利益，无疑最有利于维护公平公正的交易秩序，最大限度地保护了当事人的利益。目前不少国家肯定这一原则。例如，美国《统一计算机信息交易法》(UCITA)法案的109条承认在线当事人的意思 自治原则。英国法院一般尊重当事人在电子协议中所选择的准据法。

以最密切联系原则作为补充，是指在当事人自治意思不清晰或冲突时可以依据与合同有最密切联系的数个连结点选择适用法律，这一原则为灵活适用法律维护公平正义理清相关法律关系提供了便利，适应了跨境电子商务交易复杂多变的特性，满足了商业交易自由灵活快捷的需求。

根据我国《涉外民事关系法律适用法》的相关规定[详见我国《涉外民事关系法律适用法》的相关规定。]，笔者认为，合同自体法原则要求当事人只能选择适用任意法规范，不能选择适用强制性法律规范；只能是以明示的方式对实体法做出选择，不能选择适用冲突法和程序法。

（四） 现有的合同自体法原则存在弊端

跨境电子商务变化多端，法律关系错综复杂，合同自体法原则在某些情形下

无法适用。

例如，国内某跨境电子商务平台，提供某国外酒店预订服务，国内消费者可

以通过网络预订某国外的酒店。由于，该平台已经与酒店服务商达成适用该国法律的条款，因此，所有预订的行为均受酒店所在地国家法律的约束，消费者在不知情不了解该国法律的情形下“被适用该国法律”。

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此外，电子商务合同普遍采用格式化形式，法律适用条款在当事人选择前已经被格式化，当事人只有选择同意或不同意的权利，根本没有机会表达真实的意思表示，因此，电子合同格式化情形下无法体现当事人真实的意思自治。

网络属于虚拟世界，最密切联系原则中的客观性连结点如合同缔结地、合同履行地、标的物所在地等都难以确定，以此作为连结点失去了现实意义，应该根据跨境电子商务的特性，确立新的最密切联系连结点。

网络媒介使得电子商务合同主体之间不再是面对面签订合同，什么主体能签

约具有履约能力，各国规定不一，同时，适用合同自体法原则选择法律适用造成多个后果该如何协调？部分国家的相关法律不成熟甚至是空白的，当依据合同自体法原则选择适用该国法律时，却没有相关规定，使得合同准据法的适用落空。 （五） 国际及我国电子商务立法现状 1.国际电子商务立法现状

（1）联合国国际贸易法律委员会于1996年6月通过了《联合国国际贸易法委员会电子商务示范法》，也就是通常人们所说的《电子商务示范法》，这个示范法为各国立法者提供了一整套国际电子商务规则。

（2）欧盟分别于1999年和2000年通过了《电子签名指令》和《电子商务指令》，这两部法律规范了电子商务立法的基本内容，构成了欧盟国家电子商务立法的核心和基础。随后，通过了系列指令或指南，希望通过制订电子商务政策，努力协调内部关系，并积极将其影响扩展到全球。

（3）美国在电子商务方面制定了《统一商法典》、《统一计算机信息交易法》

和《电子签名法》等多部法律，其中，《统一计算机信息交易法》为美国网上计算机

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信息交易提供了基本的法律规范。《统一计算机信息交易法》属于模范法的性质，并没有直接的法律效力，但在合同法律适用方面比如格式合同法律适用等问题，融合了意思自治原则和最密切联系原则，最大限度地保护了电子合同相对人的合法权益。

2.我国电子商务立法现状

目前，我国现有与互联网相关的法律法规规范性文件，有《合同法》、《涉外

民事关系法律适用法》、《互联网信息服务管理办法》、《关于网上交易的指导意见(暂行)》、《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》以及《第三方电子商务交易平台服务规范》等，其中，仅有部分规范性文件涉及电子商务，合同法中关于“电子合同”的内容只有寥寥数条，电子商务交易的许多环节和关系处于法律调整的真空地带，根本无法满足电子商务的发展需求。随着近几年跨境电子商务的蓬勃发展，我国现有国际贸易法律体系也受到严重的冲击，跨境电子商务，更亟需完整的法律体系加以调整和规范。

在法律适用以及冲突调整方面，我国法律作出了相关规定。

我国《合同法》)第126条第1款规定：“涉外合同的当事人可以选择处理合

同争议所适用的法律，但法律另有规定的除外。涉外合同的当事人没有选择的，适用与合同有最密切联系的国家的法律。”

我国《涉外民事关系法律适用法》对确定民事主体资格，规定自然人适用经

常居所地法律，法人则适用登记地法律；《涉外民事关系法律适用法》第十四条规定，当事人可以协议选择合同适用的法律。当事人没有选择的，适用履行义务最能体现该合同特征的一方当事人经常居所地法律或者其他与该合同有最密切联系的法律。

由此可见，对于涉外电子合同的法律适用，在作出相关限制的同时，我国依

8 然采取了合同自体法原则。 （六） 相关建议 1.坚持统一论原则

涉外电子合同法律适用中有“分割论”理论，即对合同当事人缔约能力、合同形式内容、合同效力以及合同的实体争议等各个方面分别依据不同的冲突规则确定适 用数个不同的准据法，比如关于合同的成立问题适用合同缔结地法律，关于合同的效力问题适用合同的履行地法律。美国《第二冲突法重述》第188条规定就合同以各个争点来分别决定准据法。《欧共体关于合同债务法律适用公约》第3条第1款规定当事人可以就合同的全部或一部分来选择准据法,从而承认分割论[李旺.涉外合同的法律适用及当事人意思自治原则所存在的问题.北京：清华大学学.2004年第6期第19卷.第32页]。

笔者认为，为保护交易安全，维持交易秩序，满足电子商务交易的高效率，对于电子合同的法律适用原则，应坚持“统一论”，即通过当事人意思自治原则或者最密切联系原则所确定的准据法不仅应适用于电子合同当事人的缔约能力、合同形式、内容以及实质效力，还应适用于电子合同的实体纠纷及争议，因此，合同的解释、履行、解除以及争议的解决都应受同一法律支配。

2.意思自治原则的限制

各国为保护其国家利益和公共秩序，纷纷采取了强行法必须适用的原则。从杜摩兰开始,当事人意思自治原则就受到强行法的限制,多数法学家都认为当事人的自主选择只能在任意性法律中进行,不得违背法律中强行法的规定。强行法也称为“直接适用的法律”,是指当事人不能通过协议减损的规则。当事人可以协议选择法律,

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但并不能排除强行法的普遍适用性[徐贇倩.论涉外电子合同准据法选择中的意思自治原则.湖南：湖南公安高等专科学校学报. 2010年2月第22卷第1期.第104页]。

我国《涉外民事关系法律适用法》对此亦有相应的规定[详见《涉外民事关系法律适用法》第四条第五条]。当然，在电子商务环境下，并不是所有的强行法均可以适用，只有支配合同法律的强行法才能适用。

我国对当事人意思自治原则作出了相应的限制。按照《民法通则》第145

条以及其他相关立法的规定,作为当事人意思自治原则的例外,中国境内履行的中外合资经营企业合同、中外合作经营企业合同、中外合作勘探开发自然资源的合同只应适用中国法律。《涉外民事关系法律适用法》对消费者合同和不动产合同作了专门的规定。

笔者认为，我国民法通则关于中国境内履行的中外合资经营企业合同、中外

合作经营企业合同、中外合作勘探开发自然资源的合同只能适用中国法律的规定，有特殊的历史原因，这一规定直接剥夺了当事人选择法律的权利，与国际立法趋势相违背。因此，应该赋予当事人自由选择法律适用的权利，并规定在当事人没有选择时可以适用中国法律。

至于消费者合同的法律适用问题，为确实保障消费者的合法权益，应对电子

合同中剥夺或排除消费者法律适用选择权的格式化条款，明确立法予以禁止。

3.最密切联系原则的改进

根据以往最密切联系原则，与当事人最密切联系的因素通常包括当事人的出生地、经常居所地、住所地等。

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基于电子商务交易分为网络在线交易和线下交易两种情形。

对于线下交易，由于最终交易的是有形的商品或服务，因此，可根据“特征性履行”的方法确立不同的连结点以满足当事人的需求，比如，除当事人的住所地、居所地外，还可以增加合同履行地、合同签订地等连结点。

对于在线交易，由于传统意义的可供选择的物理性连结点在网络空间已经失

去了意义。为了减少适用该原则的随意性，有必要确定新的客观性连结点，以保障案件处理结果的公正性、稳定性和可预见性，保护当事人的合理预期，维护市场秩序。对此实践中，已经有不少的探索值得借鉴：例如，我国《关于审理涉及计算机网络著作权纠纷案件适用法律若干问题的解释》就规定网络服务器所在地可以作为确定法院管辖权的新连结点；有学者认为，可将网络服务提供商(ISP)的住所地作为新的连结点，由于ISP的住所地是客观存在的，作为新的连结点有一定的合理性；此外，网址具有稳定性、客观性的特征，亦可以作为电子合同法律适用的连结点之一。

此外，为保护弱势群体的合法权益，我国明确规定除非另有选择，否则，消

费者合同应该适用消费者经常居所地法律；不动产物权，适用不动产所在地法律。知识产权的归属和内容，适用被请求保护地法律。如选择适用外国法律，则应提供该国法律[详见《涉外民事关系法律适用法》相关规定]。这些规定有利于高效及时处理纠纷，

排除法官滥用自由裁量权。

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二 跨境电子商务对传统国际的冲击

（一）对传统的常设机构概念的冲击

当前国际上普遍通行的对跨国交易的征税规则是：跨国企业的居民身份所在国对其收入行使居民税收管辖权，征收所得税；而跨国交易发生地所在国对交易的所得行使收入来源地税收管辖权，征收增值税或营业税，电子商务的兴起使得现有国际税收协定中的“常设机构”定义不再适用。常设机构难以确定的现状，不仅损害了收入来源国的税收管辖权，还引起了居民国和收入来源国在税收管辖权上的争议。 当前国际税收中对常设机构的定义。通常都来源于经济合作与发展组织1977年颁布的《关于避免双重征税的协定范本》(以下简称经合范本)和联合国1979年颁布的《关于发达国家与发展中国家间双重征税的协定范本》(以下简称联合国范本)。经合范本第五条规定，“常设机构”是“一个企业进行其全部或部分营业的固定营业场所”。具体包括管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、开采自然资源的场所以及持续时间达到一定长度的建筑工地，但不包括专为企业进行“准备性质和辅助性质活动”而设的固定营业场所。另外，若一个不具有独立地位的代理人在一方缔约国中代表另一方的企业活动，拥有以企业的名义签订合同的权力并经常行使之，则此代理人也可构成该企业在该国中的常设机构，联合国范本的规定与经合范本相似，但更多地考虑了发展中国家的利益，在某些方面适当扩大了对“常设机构”的认定范围，例如，在对由代理人构成的常设机构的认定中，联合国范本增加了一条认定标准，认为即使没有签订合同的授权，但只要代理人“经常以首先提及的缔约国保有货物或商品库存，并代表该企业从库存中经常交付货物或商品”也构成常设机构。总的来说，两个范本

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对常设机构的定义具有相同的特征，即满足以下两个条件：一是企业必须在收入来源国拥有固定的、在时空上具有一定持续性的场所，二是该场所用于开展实质性的经营活动。

按照该定义，在通过电子商务进行的跨境交易中，商品或服务的提供方(以下

简称为供应商)在收入来源国将不存在常设机构，因而也就无需向收入来源国纳税。其原因可以从以下三个方面进行分析。

首先，跨国电子商务交易通常是通过供应商设在收入来源国的某个服务器上

的网站来进行的。在大多数情况下，存放供应商网页的服务器只是用于发布交易信息，而不是用于在线签署合同，符合“准备性质”和“辅助性质”的例外性要求，不能构成常设机构。

其次，即便该网站的功能齐全，能够自动完成所有的交易，符台常设机构

定义中“从事营业活动”的要求，但是网站是由电子数据构成的，可以轻易的修改和转移，并不属于传统意义上的物理存在。虽然服务器本身属于物理存在，可是拥有网站的供应商只是单纯地租借收入来源国的互联网服务提供商(ISP)的服务器的硬盘空间来存放自己的网站，而并未形成对服务器的实际支配关系，因此并不形成在收入来源国的物理存在，也不构成常设机构。

最后，电信公司与ISP不受拥有网站的供应商支配，无权代表供应商签订

合同，也无权代表供应商交付商品，因此不满足代理人的定义，也不能构成常设机构。 这种现状危害了税收的中性原则，使得具有相同本质的跨国经营活动因为交易方式的不同而承担了不同的税收成本，形成了对电子商务的隐性税收优惠。这种变相的激励促使跨国企业纷纷将业务转移到互联网上，以逃避对收入来源国本应承担的税收义

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务。这也是近年来电子商务飞速发展的原因之一。

（二）对企业的居民身份认定标准的冲击

电子商务的兴起，不仅会对收入来源国的税收管辖权造成不利影响，也可能

对居民身份国的税收管辖权造成不利影响。因为电子商务使得跨国公司的居民身份认定变得困难。跨国公司可以比以往更容易地改变居民身份，以便利用国际避税港或者通过滥用税收协定进行避税。

在各国现行税法中，对于法人居民身份的认定标准主要有以下几种：法人注

册地标准、总机构所在地标准、管理和控制地标准、控股权标准、主要营业地标准等。中国税法对居民的认定采用了注册地和总机构所在地双重标准。《中华人民共和国涉外企业所得税法实施细则》第5条规定，具备中国法人资格的企业和不具备中国法人资格但总机构设在中国境内的企业，均为中国的居民纳税人。

随着电子商务的兴起，远程办公和在线交易成为可能，物理空间上的集中

不再成为公司经营管理上的必需要求。无论是出于实际经营的需要，还是出于避税的需要，跨国公司在全球的分布都趋于分散。集团内部的各个子公司间的业务分工趋向垂直化，子公司表现得越来越像一个单独的业务部门，而不是一个完整的公司。即便分处各国，各公司的管理人员也可以通过互联网进行远程的实时沟通。在这种背景下，传统的总机构所在地标准、管理和控制地标准和主要营业地标准等依赖地理上的特征对法人居民身份进行判断的标准就逐渐失去了其本来存在的意义。电子商务的高效性、匿名性和无纸化的特点使得公司可以轻易地选择交易中商品所有权的转移地和劳务活动的提供地，将交易转移到税率较低的收入来源国进行。或者通过调整公司结构的分布，使自己获得本来不应拥有的居民身份，从而享受到某些税收协定中的税收优

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惠。公务员之家

（三）对传统的收入定性分类方法的冲击

电子商务的兴起使传统所得税法中对企业收入的定性分类变得困难。多数国家的税法对有形商品的销售、无形财产的使用和劳务的提供都进行了区分，并且制定了不同的课税规定。

由于现代信息通讯技术的发展，书籍、报刊、音像制品等各种有形商品，计算机软件、专有技术等无形商品，以及各种咨询服务都可以被数据化处理并直接通过互联网传送，传统的按照交易标的性质和交易活动的形式来划分交易所得性质的税收规则，对在互联网上交易的数字化产品和服务难以适用。

由于对电子商务产生的所得难以分类，在现行的分类所得税制下，对于此类收入应适用何种税率和课税方式就成为各国税务机关面临的问题。有关所得的支付人是否应依照税法的规定在进行电子支付时履行源泉扣缴所得税的法律义务，也变得难以确定。而在税收协定的执行方面，对有关所得的定性识别差异还会引起跨国纳税人与缔约国税务机关之间在适用协定条款上的争议。

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三 跨境电子商务应对冲击的现实对策

各国政府一直在积极地探讨对电子商务活动征税的可能，希望找到一个能够满足税收中性原则、平衡原则、弹性原则、简易原则的要求下的解决方案，在不阻碍电子商务发展的前提下，使电子商务的征税问题得到较圆满的解决。

我国是世界上最大的发展中国家，我国的电子商务交易还不发达。在很长一段时间内，我国还将处于电子商务净进口国的地位。因此，由于常设机构无法确定而造成的收入来源国税收损失对我国的影响最大。从我国的现实情况出发，在尽可能满足上述四项原则的前提下，努力维护对跨国电子商务所得的收入来源地税收管辖权，应当成为我国在制定协定谈判时考虑的重点。

（一）拓宽“常设机构”概念。使之适用于电子商务交易

面对电子商务对传统国际税收规则中常设机构概念造成的冲击，各国政府、国际组织、学者们先后提出了多种应对方案。大致归纳起来，可以分为激进和保守两类。 部分学者建议对电子商务开征新税种，以彻底解决对跨境电子商务交易的征税问题。这些新税种包括对电子信息的流量征收“比特税”(BitTax)、对网上支付的交易金额征收“交易税”(TransactionTax)，对互联网基础设施征收“电讯税”(TelecomsTax)等。这种激进式的解决方案适应电子商务的特点，确实可以有效防止电子商务交易中的逃税行为。但是这种方案却造成了更大的问题。只要采用了电子商务的交易模式，不论是销售商品，还是提供服务，或者是转让许可使用权，不同性质的经营活动都适用相同的税率。而对于相同性质的经营活动，仅仅因为采用了电子商务的交易模式，就要承受与采用传统交易模式不同的税收负担。这违背了税收中性的原则，会给网络通讯增添不应有的负担，为电子商务的发展设置障碍。

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以美国为首的一些发达国家，正积极地提倡在电子商务的国际税收中放弃收

入来源地税收管辖权，转而由居民国行使全部的税收管辖权。美国财政部在1996年公布了《全球电子商务选择性税收政策》报告，在强调税收中性原则的同时，该报告提出“在传统的所得来源概念已难以有效适用的情况下，纳税人的居民身份最可能成为确认创造所得的经济活动的发生地国及该国对该所得有权优先征税的方法„„因此，美国的税收政策已经认识到，由于传统的来源规则失去其重要性，居民税收管辖可跟进并取代它们的地位。”这一建议已经被经合组织(OECD)下属的税务委员会接受。在2000年12月公布的《电子商务中常设机构定义的适用说明——关于范本第五条注释的修改》中，居民国的税收管辖权得到了进一步确认，而收入来源国的税收管辖权却被忽视。按照该说明，只有当电子商务的供应商在收入来源国拥有受其直接专门支配的存放电子商务网页的服务器，这种存在才构成常设机构。但这种情况的出现机率微乎其微，按照这个说明，收入来源国基本上不可能从电子商务交易中征到税款。 这种保守的解决方法确实可以有效地解决电子商务跨国交易的征税问题，但这是以牺牲收入来源国的税收管辖权为代价的。作为世界上最大的电子商务出口国，美国提倡居民身份税收管辖原则有其自身的利益考虑。但作为电子商务净进口大国的中国，显然不能接受这样的方案。

基于以上分析，我国在签署对跨国电子商务交易征税的国际协定时，应当

放弃传统的常设机构概念中对“固定营业场所”的定义方法，转而根据非居民企业的电子商务活动是否与本国构成了实质上的、持续性的、非“准备性质”和“辅助性质”的经济联系来判断是否应当对其在本国取得的利润行使收入来源地税收管辖权。可以采用“功能等同”的原则，按照电子商务供应商在我国境内设立的网站是否和传

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统意义上以物理方式存在的“常设机构”具有相同或近似的功能，来判断该网站是否构成常设机构。具体而言，如果供应商的电子商务网站具有订立合同、完成交易的功能，并且该供应商经常使用这种功能已实现交易，而不仅仅是向公众简单地进行产品宣传和市场信息的传递，则可认为该供应商在收入来源国构成了实质性的存在。如果这种实质性的存在满足一定的数量上的要求和持续时间上的要求，即可认为这种存在构成了“常设机构”。虽然这种“常设机构”不存在于物理空间之中，但是仍可以将其与传统定义中的常设机构等同看待，对其行使收入来源地税收管辖权。

（二）适当调整对企业居民纳税人身份的认定标准

我国现有的对企业居民纳税人身份的认定采用注册地标准和总机构所在地标

准。在电子商务环境下，总机构所在地标准的判定作用受到削弱，有可能会影响我国的居民税收管辖权。为解决跨国公司利用现代通讯手段分散机构以逃避居民纳税身份的问题，我国应当适当调整税法中对于法人的居民纳税人身份认定标准。在原有的两种标准之外，增加新的可以体现电子商务供应商的居民身份的标准。例如，可以考虑对电子商务企业适用主要营业地标准，不论跨国公司名义上的总部是否位于中国境内，只要其大部分的经营活动是在中国境内发生的，就可以认为该公司具有中国的居民身份。或者对电子商务供应商使用控股权标准，只要掌握公司股权达到一定标准的自然人或者法人是中国居民，即可认定该公司具有中国居民身份。

（三）按照功能等同原则对电子商务交易的收入进行分类

按照“功能等同”原则，不论商品的交易或者服务的提供采取什么方式，只

要对于消费者具有相同的功能，起到了同样的效果，那么这种交易在本质上就是相同的，供应商从这种交易中得到的收入也就具有相同性质。仍以前述购买国外出版的电

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子报刊为例，如果消费者得到的是通过网站下载电子报刊文档的权利，下载后可以在自己的计算机上不限时间地反复阅读，并且可以在将来的任何时间对其进行查阅。那么这种购买的行为和购买一张真正的纸质报纸没有任何本质上的区别。供应商因此获得收入应该归为销售商品所得。如果消费者得到的只是在线阅览的权利，而无权下载电子文档，那么供应商的收人应该被归人特许使用费的行列。当然，具体执行中出现的问题要比这复杂得多，如何将功能等同原则细化为具有可操作性的税收规则，还需要不断的尝试与探索。

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参考文献

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