作业成本法在远洋集装箱运输企业成本核算中的应用

墓　叁墨笪＿！　塑　．物流管理．　作业成本法　在远洋集装箱运输企业成本核算中的应用　Ａｐｐｌｉｃａｔｉｏｎ　ｉｎ　ｔｈｅ　Ｃｏｓｔ　Ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　ｏｆ　Ａｃｔｉｖｉｔｙ－ｂａｓｅｄ　Ｃｏｓｔｉｎｇ　ｆｏｒ　Ｏｃｅａｎ　Ｃｏｎｔａｉｎｅｒ　Ｔｒａｎｓｐｏｒｔａｔｉｏｎ　Ｅｎｔｅｒｐｒｉｓｅｓ　黄由衡，帅铁城，周凌云（中南大学，湖南长沙４１００７５）　ＨＵＡＮＧ　Ｙｏｕ—ｈｅｎｇ，ＳＨＵＡＩ　Ｔｉｃ－ｃｈｃｎｇ，ＺＨＯＵ　ｌＪｎｇ－ｙｕｎ（Ｃｅｎｔｒａｌ　Ｓｏｕｔｈ　Ｕｎｉｖｅｒｓｉｔｙ，Ｃｈａｎｇｓｈａ　４１００７５，Ｃｈｉｎａ）　摘要：本文分析现行成本核算方法在远洋集装箱运输企业成本核算中的局限和作业成本法的优势，探讨作业成本法在远　洋集装箱运输企业中的适用性，并对其在远洋集装箱运输企业成本核算中的原理与步骤进行了研究。　关键词：作业成本法；远洋集装箱运输；企业；成本核算　中图分类号：Ｆ２２４　文献标识码：Ａ　文章编号：１００２—３１００（２００６）０３—００６１—０４　Ａｂｓｔｒａｃｔ：Ｔｈｅ　ｌｉｍｉｔａｔｉｏｎ　ｏｆ　ｔｈｅ　ＣＵｌＴｅｎｔ　ｃｏｓｔ　ａｃｃｏｕｎｔｉｎｇ　ｍｅｔｈｏｄ　ｉｎ　ｔｌｌｅ　ＣＯＳｔ　８ｃｅ０ｕ【　ｎｇ　ｏｆ　ｏｃｅａｎ　ｃｏｎｔａｉｎｅｒ　ｔｒａｒ￣ｐｏｒｔａｔｉＯｎ：柳　ｐ蕈噎　ａｎｄ　ａｄｖａｎｔａｇｅｓ　ｏｆ　ＡＣｔｉｖｉｔｙ－ｂａｓｅｄ　Ｃｏｓｔｉｎｇ　８埔ａｎ扫；ｌｙ　ｅｄ　ｒｅ叩ｅ０ｔｉｖ　Ｉｙ’　ａｎ　ｄｌｔｈ务　ｉ１Ｉ｛Ｉｂｉｌｉｔ）ｒ　毒ｐｐｌ】　Ａｃｔｉｖｉｔｙ－ｂｅ　ｅｄ　￣ｔｉｎｇ　ｉｎ　ｏｃｅａｎ　ｃｏｎｔａｉｎｅｒ　ｔｒｎｓａｐｏｒｔａｔｉｏｎ　ｅｎｔｅｒｐｒｉｓｅｓ　ｉｓ　ｄｉｓｃｕｓｓｅｄ，ｔＩｌＢｎ　ｉ拓ｐ咖日ｉｌ衄　ｊ　耐　Ｂｔｅ　妞　ｌ每ｌ咖Ｉｎｉｎｇ　０ｃｅＢｎ　ｌｃｏｎｔＢｉｎｅｒ：￣ｒａｎｓｐｏｎａｔｉｏｎ　ｅｎｔｅｒｐｒｉｓｅｓ　ａｒ８咖ｄｉｅｄ，　一　甓　。¨　０　０　００。　ｌｌ０　ｌｌｌ＿０　¨　．ｌｊ　０　．ｊ　Ｋｅｙ　ｗｏｒｄｓ：Ａｅｔｉｖｌｔｙ－ｌ￣ｄ　Ｃｏｓｉｔｎｇ；ｏｃｅａｎ　ｃｏｎｔａｉｎｅｒ　ｔｒａｎＢｐ０ｎ　岫　ｌｌｅＩ　Ｉ　０ｕ蜥ｌｌｇ　－　＿ｌ　｜０　２０世纪９０年代开始，远洋集装箱运输进入了成熟阶段，世界航运企业逐步走出低谷。但随后，远洋集装箱　运输供大于求的矛盾逐渐尖锐起来，集装箱运输企业的全球竞争达到白热化，出现市场增长率不高、盈利能力下　降等现象。各大远洋集装箱运输公司纷纷实行低成本竞争策略或是差别化服务竞争策略参与激烈的市场竞争。远　洋集装箱运输企业的竞争归根到底是运输服务质量和成本的竞争。对于无论采取何种竞争策略的远洋集装箱航运　企业，都必须以客户为导向，详细记录成本发生的过程，准确核算成本，了解客户的获利情况，以便对成本进行　跟踪和控制。而目前的成本核算方法满足不了远洋集装箱航运企业了解其服务及客户成本的需求，不适应远洋集　装箱航运企业的发展，其在远洋集装箱运输企业成本核算中的统治地位发生了动摇，从而远洋集装箱航运企业引　入新兴的成本核算方法——作业成本法尤为必要。　１　现行远洋集装箱运输企业成本核算方法的局限　目前，我国远洋集装箱班轮公司的成本核算主要根据　运企业会计制度核算办法》进行，成本包括：船舶　的固定费用、集装箱固定费用、航次运行费用，这些费用通过间接或直接的方法分配到各航线航次中。企业在营　运过程中为了组织货源、客源而专设的揽货业务机构经费和其它为揽货而发生的营销费用是作为期间费用直接从　当期损益列销。现行成本核算方法主要存在如下的局限性：　１．１成本核算准确性不高　＿在远洋集装箱运输企业的成本构成中，船舶固定成本和集装箱固定成本基数大，比重大，而船舶高度自动化　造成直接人工成本比重小，所以间接成本分配的准确性直接影响成本核算的结果。目前的间接成本分配实行的是　平均分摊做法，不能真实反映实际成本的归属，使得成本核算准确性不高。　１．２成＿奉核算的详细程度不够　现行成本核算方法的成本核算详细程度不够，对许多成本发生的过程没有详细的记录和分类，而是直接按照　某种比例被分配到船舶航次中。如提箱、还箱过程中发生的集装箱占用成本，现行的做法就无法对提还箱作业的　收稿日期：２００５—１０—２１　・６１・　维普资讯 http://www.cqvip.com

舅　——’　——　流管理　集装箱占用成本进行记录和管理，更不能做到对每个不同客户的集装箱占有成本进行分析。　１．３无法识别客户真正成本　现行成本核算方法将成本按各航次进行归集。然而目前远洋集装箱运输企业为了争夺资源为不同客户提供了　多样化的眼务，客户间成本有着较大的差异，不按客户进行成本归集，无法识别客户各自的真正成本。　１．４不利于客户的盈利分析与市场决策　企业为争取客户，加强ｒ广告宣传等营销活动，发生的营销费用也日益增加。而现行成本核算方法把营销费　用从当期损益列销，同时由于无法识别客户真正成本，从而使得现行成本核算方法不利于客户的盈利差异性分析，　影响到企、Ｉ　的客户管理及市场决策。　２作业成本法及其优点　由于２０世纪８０年代以米，在高新技术基础上形成的生产高度自动化，极大地改变了产品成本的结构，直接　材料和直接人工在成本中的比重Ｆ降，而制造费用比重却大幅上升，这使得传统的成本计算方法采用单一的数量　标准分配制造赞用的方法已不适应。因此，为迎接挑战、解决目前成本管理会计中成本信息失真、已不具决策相　关性的对策，以美国为代表的西方学者经过大量研究后，提出了以作业为基础的成本计算（Ａｃｔｉｖｉｔｙ　Ｂａｓｅｄ　Ｃｏｓｔ—　ｉｎ只，简称ＡＢＣ法），又称作业成本计算。作业成本法主要目标是正确提供有关产品成本差异的数据，提高成本信　息的及时、准确与相关性。其特点主要是扩大了间接成．奉的范围，同时强调了成本动因的概念，改进间接费用分　配方法，从而使企、ｌ　得到更准确的成本信息。但其意义却不仅仅局限于某种方法的改变，它已成为当前企业管理　重大变革的重要组成内容之一。作业成本法的导向是专注于对企业产品作业的分析，其成本制定思路是产品消耗　作业，作业消耗资源，其核心是对作业的分析，依据作业对资源的消耗情况将资源的成＿奉分配到作业，再由作业　依据成本动因追踪到产品成本。　目前作、ｌ　成本法的应用已由最初的美国、加拿大、英国，迅速地向澳洲、美洲以及亚洲国家扩展。在行业领　域方面，也由最初的制造行　扩展到商业批发、零售业、金融、保险机构、医疗卫生等公用品部门，以及会计事　物所、咨询类社会中介机构乃至物流等服务行业，而且从服务行业间接成本占较大比例的成本构成特点看，服务　业似乎更适合应用作、Ｉ　成本法。作业成本法具有如下显著优点：　２．１　作、Ｉ　成本法具有成本计算和成本管理两大功能　作业成本法具有二微观，即成本分配观和过程观。在成本分配的观念下，作业成为资源和产品的中介，间接　费用分摊采用两步骤法，以提高成本信息的准确性。在过程观念下，作业链和价值链分析成为成本管理的基础，　这有利于揭示企业各环节上的问题。　２．２作　成本法适应环境变化对成本管理的要求　作业成本法将企业视为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，企业的产品凝聚了在各个作业上形成而　最终转移给顾客的价值，作业链同时表现为价值链，从而将成本管理的着眼点与重点从传统的“产品”转移到了　“作业”。因此，作、Ｉ　成本法能够很好地适应高新经济技术环境对成本管理的客观要求。　２．３作业成奉法有利于加强成本控制　作业成本法不仪克服了传统成本法的诸多缺陷，更为重要的是作业成本法并不局限于就成本论成本，而是把　着眼点与着　点放在成本发生的前因与后果上，以作业成本为对象，以成本动因为基础，对所有作业活动进行跟　踪动态反映，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息，并以作业中心为基础，分析作业链，消除不增值作业，　选择低成本作业，提高作业效率，『占】时设置成本控制责任中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂　钩，进而达到有效地控制成本的目的。　２．４作、Ｉ　成本法有利于提高产品的市场竞争力　随着社会　Ｊ！产的发展和世界经济的一体化，现代企业问的市场竞争也逐渐趋于激烈化和国际化。作业成本法　能非常适ｆ　现ｆＬ￣＇－，ｌｌｄ￣激烈的市场竞争中的发展需要，从一开始就特别重视产品设计、研究开发和质量成本管理力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理地配置相对有限的企业资源，不断地改进产品设计、工艺设计以及　，　企业价值链的构成，从而提高企业产品的市场竞争力。　３作业成本法在远洋集装箱运输企业中的适用性　作业成本法的汁算特点弥补了传统成本核算的缺陷，在许多生产和服务行业中得到广泛运用，它主要适用于　具有如下特点的企、Ｉ　：　・６２．　维普资讯 http://www.cqvip.com

・物流管理・　（１）机械化，自动化程度高，直接制造费用尤其是直接人工成本少，但间接制造费用比重高的企业。　（２）工艺流程复杂、作业链纵横交错的企业。　（３）生产多样化、个性化产品的企业。　而远洋集装箱运输企业的船舶高度自动化，使得直接人工成本比重小，相当于制造企业中制造费用的船舶固　定成本和集装箱固定成本比重大、基数大；远洋集装箱运输企业从事揽货、订仓、提箱、装船、运输、停泊、装　卸等活动，作业链多、流程复杂且作业量大；远洋集装箱运输企业根据客户需求实行多样化服务，产生了个性化　的作业。以上特点决定了远洋集装箱运输企业适用作业成本法。　４作业成本在远洋集装箱运输企业成本核算中的应用　４．１作业成本法的计算逻辑　由于作业成本法保留了传统成本计算模型中有关直接材料、直接人工的分配方法，因而作业成本法是先将直　接材料、直接人工和其它直接成本外的所有成本依据资源动因都分配到作业成本库，然后再依据适当的作业动因　分配到各成本对象。成本对象可以是产品、服务、客户等。作业成本法计算逻辑如图１所示。　图１　作业成本法的计算逻辑　４．２作业成本法在远洋集装箱运输企业成本核算中的原理与步骤　远洋集装箱运输企业成本核算涉及的作业环节多、费用科目杂。在此，仅讨论集装箱运输企业作业成本计算　的原理和步骤，以ｒ解集装箱航运企业怎样将成本归集到成本对象——客户，从而了解客户的服务总成本。　４．２．１成本核算原理　远洋集装箱运输企业实施作业成本法时，首先把成本分为直接成本和间接费用，即能直接追溯到客户成本和　不能直接追溯到客户的费用，然后把间接费用按资源动因归集到作业，再将作业成本库的成本分配给每个客户，　从而得到每个客户应分担的作业成本。其间接费用分配原理如图２所示。　作业成本库　作业成本动因分配率　各客户　９２－ｔ集分配间接费用　作业成本库成本　６３・　图２远洋集装箱运输企业间接费用分配原理　・维普资讯 http://www.cqvip.com

・物流管理・　每个客户的作业成本再加上可直接追溯到该客户的直接成本，即可得到客户的整个真实成本。　４．２．２成本核算步骤　（１）分析和确定资源　把企业可直接归属到客户的直接成本和不可直接归属到客户的间接成本分开，对于间接成本则需要按照动因　分配到客户。　（２）分析和确定作业　在远洋集装箱运输企业采用作业成本法，根据提供生产服务的流程来看可以将企业的作业成本中心划分为：　①揽货营销作业中心；②海运准备作业中心；③海洋运输作业中心；④内陆交付作业中心。　根据各作业中心的特点可以对各作业中心进一步细分。如海洋运输的准备作业，是为完成一次航运任务要对　货物、集装箱等及时到位所做的准备工作，可具体分为：提箱、装箱、内陆运输，堆场交接、港口堆存、装船等　作业。　（３）确定资源动因，建立作业成本库　资源动因是分配资源给各个作业形成作业成本库的依据，它在资源和作业成本库间形成一种因果关系。资源　动因属于“量”的问题，因而资源动因系数通常用分数或百分比来表示。例如，企业会计部门以各作业所占用的　员工数为资源动因，对工资费用进行分配。　（４）确定作业动因，分配成本至客户　一旦将资源耗费分配给作业成本库后，就可以开始确定作业动因，分配给客户。作业动因可以划分为：批次　动因，作业使每一批产品或劳务均衡受益，按照批次在各成本对象分配作业库中的资源；数量动因，作业使每种　产品或劳务的每个数量都均衡受益，按照产品或劳务的数量分配作业库中的资源；工时动因，资源耗费与工时基　本成正比例变动，根据产品或劳务所消耗的时间来分配作业库中的资源，如装箱作业成本库中的人工成本与箱数　有关，可以按照总箱数分配成本，然后再归集到客户，而港口堆存作业成本库中的堆存费与堆存时间有关，则可　以按照标准箱天分配成本，再归集到客户。　（５）计算客户服务总成本　根据作业动因分配到客户的间接费用，加上直接追溯到客户的直接人工、直接材料费和其他直接费用就可以　得到客户的服务总成本。　５结束语　在激烈的市场竞争环境下，我国远洋集装箱运输企业实施作业成本法，不仅可以准确地了解客户的总成本和　各作业成本，同时对确定重点销售客户、及时调整营销策略、降低服务成本、提升企业竞争优势等都具有十分重　要的意义。然而实施作业成本法是一项系统工程，必须在企业高层的高度重视下有步骤有层次的逐步开展与运用，　并需要配备相关信息系统、会计制度和高素质人员等，这样才能确保作业成本法在远洋集装箱运输企业中成功实　施　参考文献：　【１１现代物流管理课题纽．物流成本管理ｆＭ］．广州：广东经济出版社，２００２．　【２】都忠诚，李龙珠．物流运输业的ＡＢＣ成本核算厦其操作方法田．天津师范大学学报：自然科学版，２００２，２２（９）：１８—２１　【３］崔南方，钟秀丽．作业成本法在物流成本管理中的应用ｆＪＪ．厦门大学学报：自然科学版，２００３，４２（１０）：５２—５５．　作者简介：　黄由衡（１９６４一），男，湖南汝城人。　中南大学交通运输工程学院，副教授，北京交通大学博士研究生．研究方向：集装箱运输，　物流技术与管理．　帅铁城（１９７５一），男．云南大９／２，＿　中南大学交通运输工程学院硕士研究生，工作单位为昆明铁路局装卸服务总公司．研究方　向：集装箱运输．　周凌云（１９８０一），男。湖南祁东人。　中南大学交通运输工程学院硕士研究生．研宄方向：物流技术与管理　・６４・