某玻璃企业税务筹划案例
案例背景： 我国平板玻璃的年产量在改革开发后每年均以较快的速度递增， 到 19 年首次超过美国，跃居世界第一位，并一直保持至今。 1995 年全国玻璃总产量是 1.57亿重量箱，较 19年时的产量增加了 1倍， 比年产量排世界第二位的美国竟高出一倍。 在这以后， 由于玻离行业 不合理的重复建设、 重复引进给整个行业酿成了苦果。 市场供大于求， 企业间的无序竞争，出现了全行业亏损。
A 浮法玻璃股份有限公司始建于 1958 年，是西北地区唯一的大 型一档玻璃生产集体改制企业， 同时也是甘肃省建材行业的骨干企业 之一。企业占地面积 43.1万平方米，其中生产占地 37．48 万平方米。 企业总资产 74318万元，现有职工 3041 人。在行业不景气的背景下， 公司基本在亏损与微利的边缘下艰难的生存下来， 而员工工资在若干 年基本没有上调过，员工工作积极性很差。
案例描述：
2008 年 5 月份， A 公司新上任的总经理刘总在经过半年多的调 研后，准备对企业采取一系列的改革， 但也面临着一系列难题。 为此， 刘总要求新聘的财务总监张总协助提供决策的财务依据。
决策一：改造生产线：
A 企业现拥有日熔化量 400 吨浮法生产线一条 （1995 年投产 ） ，日 熔化量 300 吨九机垂直引上玻璃生产线（ 1985 年投产）一条，年产 普通玻璃 160 万重箱 （现已停产待改造 ）；以及年产 30 万平方米钢化 玻璃生产线一条。 300 吨／日九机垂直引上法玻璃生产线于 1985 年 投产，有槽垂直引上法的成型原理与浮法玻璃的成型原理相比存在许 多不足之处，如：产量低、质量差、规格小、品种少、生产不稳定、 作业周期短、劳动环境差、生产效率低，市场中所占的份额越来越少， 该生产线曾在两年前进行过一次更新改造，改造后帐面价值 800 万， 因此，在九机生产线的原址利用现有条件， 公司欲以最低的投资实现 产品更新换代，拟将现有九机窑生产线改造为 400t／d 级优质浮法玻 璃生产线。由于目前企业只有一条浮法生产线，品种单一，市场竞争 力不强。本项目建成后将大大增强市场的竞争力，提高市场占有率。 原有的生产线预备出售给附近几个玻璃个体工商户，其中一家报价 799 万元，另一家报价 803万元，但需要 A 企业安排人员配合运输、 安装， A 企业可能因此承担 6000 元左右的费用； 此外，新生产线的资金来源问题也是刘总经理最为头痛的问题。
如果选择银行贷款，银行年利率 4.3%，影响 A 企业本来就较差的盈 利水平。张总建议通过企业内部职工集资， 认为这不仅可以解决资金 来源问题，而且还可以使员工收入略有提高，同时为公司节省税负。
决策二：收购下属企业：
伟达石英砂厂是 A 公司投资的子公司明源物流公司（ A 公司是 其第一大股东）的分公司，伟达石英砂厂是 A 公司主要的原材料供 应商，为生产优质的浮法玻璃提供可靠的保证。 为了进一步从源头上 控制上游， A 公司准备收购伟达石英砂厂。 该工厂资产合计为 933 万 元，负债合计为 217 万元，差额为 716万元。具体为：
1.
固定资产：账面价值 465 万元，评估价值 778 万元。其中， 房
屋建筑物账面价值 148万元，评估价值 272 万元，初始购买价格为 10790万元；机器设备账面价值 317万元，评估价值 506 万元。
2. 3.
无形资产：土地账面价值 190 万元，评估价值 270万元。
其他资产和负债的账面值与评估值基本一致。
经过讨论，项目收购小组 A 公司拟以承接负债的方式购买伟达 石英砂厂的资产，伟达石英砂厂资产和负债的差额 716 万元，由 A 公司用现金补足。 然而财务总监张总认为这种作法会给公司带来较高 的税负，要求收购小组重新拿出方案。
决策三：重新选择供货商
A 企业的另一种主要原材料纯碱长期以来一直都是由湖北的的 一家制碱厂供应，该厂属一般纳税人，纯碱的每吨含税价格为 11000 元/吨。刘总派人在本地调研后发现当地也有一些纯碱厂，其中有两 家与湖北制碱厂的质量相当。 其中一家单位是小规模纳税人宏星公司 购买，并可取得由税务所代开的征收率为 3%的专用，每吨含税 价格为 10000 元；另一家是从小规模纳税人三叶公司购买， 只能取得 普通，每吨含税价格为9450元。A公司用此原材料生产的产品 折合成同单位原料时， 每吨不含税销售额为 20000元，其他相关费用 3000 元。
供应部认为，湖北的制碱厂进价只有 9400元/吨，而且进项税还 可以抵扣，可以为公司节税，然而，张总经过测算后认为从三叶公司
采购更经济
除此外，张总还发现，由于公司近年来销售情况在逐渐好转，销 售部功不可没。 然而，公司财务价税科却抱怨由于销售部的业务招待 费从前年开始就大幅超支， 但为了完成利润目标， 公司将全部招待费 列入成本。 但在去年的税务检查中被检查出， 虽然通过多方协调没有 罚款，但还是补交了税款。 刘总要求销售部降低业务招待费，但销售 部解释这些费用是保证公司销售目标的正常支出， 消减这些费用会影 响销售量。
最后还是张总提出一个方案， 将销售部出去， 成立一个单独 核算的销售公司。由 A 企业将玻璃销售给销售公司，再由销售公司 专门负责销售。
经过上述一系列的改革， A 企业在 2009 年同比净利润同比有了 明显的提高，企业竞争力明显加强。那么张总在 A 企业的改革中到 底做了那些税务筹划呢？他的选择都正确吗？
案例税务筹划分析：
一、 A 企业在生产线改造时，涉及两项税收筹划事项：
（1）销售自用旧货；
财税字（ 2002）29 号文件《财政部、国家税务总局关于旧货和 旧机动车的通知》，纳税人销售旧货（包括旧货经营单位 销售旧货和纳税人销售自己使用的固定资产） ，无论其是一般 纳税人或小规模纳税人， 也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单 位，一律按 4％的征收率减半征收，不得抵扣进项税额。纳税 人销售自己使用过的属于应征消费税的机动车、摩托车、游艇，售价 超过原值的， 按照 4％的征收率减半征收； 售价未超过原值的， 免征。
方案一是选择 803万元；由于803万元超过其账面原值， 因而需 要缴纳。其计算如下：应纳税额=803万元X 4% = 32.12万元, 因而其实际收益是：803万元—32.12万元=770.88万元
方案二：
由于 799 万元没有超过其账面原值， 因而不用缴纳。 因而 该种方案的实际收益为 799 万元。经上述计算， 公司选择了方案一实 际更有利。
（ 2）向职工借款 企业向除有关联关系的自然人以外的内部职工或其他人员借款 的利息支出，利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率
计算的 数额的部分，可以在计算企业所得税前扣除。
本案例中，同期银行贷款利率 4.3%，存款利率 2.8%，公司通过 向职工集资，利率 3.5%。该方案既可以解决公司的资金不足问题， 同时产生的利息费用还可以税前列支。同时，职工也得到了实惠，相 当于提高了收入水平。 当然这一集资行为是获得了和相关部门的 批准后方可实施。
二、收购关联企业纳税筹划
A 公司原来选择的收购方案， A 公司涉税事项包括：
（1）应缴纳契税：（272+270）x 3%=16.3 万元。
（ 2）企业所得税： A 公司取得资产要按照评估价值进行折旧摊 销。
明源物流公司涉税事项包括：
（ 1 ）： 转让固定资产增值部分及存货增值部分的；
（ 2）营业税：转让无形资产及房屋建筑物需交纳营业税；
（ 3）土地：土地评估增值需交纳土地；
（ 4）企业所得税。增值盈利交纳企业所得税
更为节税的收购方案： 营业税方面：《财政部国家税务总局关于股权转让有关营业税问 题的通知》 （财税〔2002〕191 号）规定，以无形资产、不动产投资入 股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营 业税。对股权转让不征收营业税。
契税方面： 《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政 策的通知》 （财税〔2003〕184号，执行到 2008年底）规定，企业依照 法律规定、 合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业， 对 派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。
土地方面： 《财政部国家税务总局关于土地一些具 体问题规定的通知》 （财税字〔1995〕48号）规定，对于以房地产进行 投资、联营的，投资、联营的一方以土地 （房地产 ）作价入股进行投资 或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征 收土地（注：接受投资、联营的企业从事房地产开发的，或者 房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的除外)。 此外，根据现行规定，企业
分立一般不涉及、营业税 和土地。
因此，明源物流公司先将伟达石英砂厂的全部资产和负债 “分立 ” 出来，成立新公司，然后 A 吸收合并这一新公司因为 A 公司是明源 物流公司的最大股东，两公司存在关联关系，所以上述分立、合并行 为完全有可能操作为免税分立和免税合并。 如果免税分立和免税合并 成立，方案总体税收负担更低。
三、供货商选择时的税务筹划 税收负担是企业购货成本的重要组成部分， 从不同的供货方购买 原材料等货物，企业的负担是不一样的。一方面，企业所需的物资既 可以从一般纳税人采购， 也可以从小规模纳税人处采购， 但由于取得 的不同， 导致了可以扣除的进项税额的不同。 如果从一般纳税人 购入，取得专用， 可以按买价的 17%抵扣进项税；而如 果从小规模纳税人处购入， 则不能抵扣进项税， 即便能够经税务机关 开票，也只能扣税按买价的 3%抵扣进项税。这些不同的扣税额度， 会影响企业的税负，最终会影响到企业的净利润及现金净流量。
如果 A 公司继续从湖北公司购买，该事项的现金净流量：
净利润二{20000 -11000+( 1 + 17%) -3000- [20000X 17%-11000 -(1 + 17%)X 17%] X( 7%+3%) } X( 1-25%) =5563.1 (元)
方案二 从小规模纳税人宏星公司购买，并取得专用，则：
净利润={20000-10000+(1+3%) - 3000-[20000X17%10000
- (1+3%)X 3%] X (7%+3%) } X( 1-25%) =5312.337 (元)
方案三 从小规模纳税人三叶公司购买，则
净利润 = [20000-9450-3000-20000X 17%X( 7%+3%) ]X
( 1-25%) =5407.5(元)
因此，最优的方案应该选择宏星公司， 而不是张总的选择三叶公 司。
四、业务招待费纳税筹划
企业所得税法第四十三条规定： 企业发生的与生产经营活动有关 的业务招待费支出，按照发生额的 60％扣除，但最高不得超过当年 销售(营业)收入的5%。。第四十四条规定：企业发生的符合条件的 广告费和业务宣传
费支出， 不超过当年销售 (营业) 收入 15%准予扣 除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 费用扣除规定了限额， 企业超标就要进行纳税调整。
假如 A 企业的年度实现销售净收入 20000 万元，企业当年发生 业务招待费 160万元。发生广告费和业务宣传费 3500 万元。根据税 收规定的扣除限额计算如下：
业务招待费超标： 160-( 160X 60％) =(万元) 广告费和业务宣传费超标： 3500-20000X 15％=500(万元) 超标部分应交纳企业所得税税额：
)X 25％=141(万元)
( +500
而通拆分企业的组织结构——也就是通过分设企业来增加扣除 限额，成立新的销售部， 可以增加税前的扣除费用， 减轻企业所得税。
在本案例中，可将 A 企业的销售部门分离出去，成立一个
核算的销售公司。 企业生产的产品以 18000 万元卖给销售公司， 销售 公司再以 20000万元对外销售。 费用在两个公司分配： 生产企业与销 售公司的业务招待费各分 80 万元，广告费和业务宣传费分别为 1500 万元和 2000 万元。由于增加了核算的销售公司这样一个新的组 织形式，也就增加了扣除限额；因最后对外销售仍是 20000 万元，没 有增值，所以不会增加的税负。这样，在整个利益集团的利润 总额不变的情况下， 业务招待费、 广告费和业务宣传费分别以两家企 业的销售收入为依据计算扣除限额，结果如下：
A公司：业务招待费的发生额为 80万元，扣除限额=80X 60% =48（万元）。超标： 80-48=32（万元）。广告费和业务宣传费的发 生额为1500万元，而扣除限额=18000X 15% =2700 （万元）。生产企 业就招待费用大于扣除限额 32万元，需做纳税调整。
销售公司：业务招待费的发生额为80万元，扣除限额=80X 60% =48（万元）。超标： 80-48=32（万元）。广告费和业务宣传费的发 生额为 2000万元， 而扣除限额 =20000X15%=3000 （万元） 。也是招 待费用超标 32万元，需做纳税调整。
两个企业调增应纳税所得额 万元，应纳税额为： X25%=16 （万元）。两个企业合计比—个企业节约企业所得税 125 万元。
