现代经济信息
土地一级开发整理项目收入确认及涉税探讨
许 莹 西安高科国际社区建设开发有限公司
摘要：本文针对于市场开发主体和土地储备部门签订的土地一级开发整理项目深入探讨了合同签订应采用建造合同模式还是商品销售模式，在收入确认中深入研究净额法和总额法的适用条件，最终针对土地一级开发整理项目中的社会问题，提出了相应的纳税建议。
关键词：土地一级开发整理；收入确认；税务问题
中图分类号：F812 文献识别码：A 文章编号：1001-828X(2019)022-0236-01
通过拆迁，征地补偿等各种手段，对规划建设区域内的国有土地及其他建设用地进行综合治理，并配套完成市政基础设施建设，大多数设置的是“7通一平”或者是“三通一平”等条件，对于已经达到整理目标的土地，申请国土相关部门进行验收，最终进入土地流通环节，这一过程称之为土地一级开发整理。
协调和监督协议的执行情况择优采用，进而来确认收入。
三、土地一级开发整理项目中的涉税问题分析
按照国家税务总局关于纳税人投资土地改造项目中，营业
税问题的公告，其中规定了符合约定条款的合同内容，不予征收营业税。同时文件要求土地储备中心和各级融资平台签订土地开发整理合同之前，不能以建设+融资方式作为前提条件，没有严格按照国家税务总局的相关文件执行的，不能作为投资行为享受税务优惠。如果市场开发单位与土地储备中心签订的合同使用的是建造合同模板，按照中华人民共和国营业税暂行条例规定，市场开发主体将建筑工程部分进行分包取得的全部的费用扣除支付给其他单位的分包费，剩余费用为营业额。同时考虑到拆迁补偿费是支付给当地的，如不能提供相应的财政票据和税务，都不符合差额纳税条件。由此来看土地储备中心拨付给融资平台的拆迁补偿款，实质上应进行全额纳税。
分解拆迁补偿款包含的各项费用可以看出征地、房屋征收、税费、土地平整之处等各项费用都算在拆迁补偿费，如不能进行单独核算，则应在开发成本相应的税费科目下进行归集。我国税法要求，合同总成本中包含拆迁补偿费用，应该按照全额缴纳营业税及附加，总体来说税负较高。
一、建造合同模式或者是商品销售模式的探讨
本文中所探讨的项目收入确认和涉税问题，以市场开发主体为研究主体，市场开发主体通过与土地储备中心等相关部门订立开发合同和整理合同，受托进行土地一级开发业务。在这一过程中首先需要明确的问题是采用商品销售模式还是建造合同模式。
在我国现行的土地一级开发整理项目中，储备中心等部门依据市场需求和的目标，与市场开发主体签订开发委托合同，在相关原则和实施方法的确认过程中，一方面需严格按照现行的企业会计准则另一方面需选用适用的具体方案。如果是采用建造合同确认模式则应按照企业会计准则第15号文件要求和相关的解释文件；如果最终决定采取商品销售确认模式，所以按照企业会计准则第14号文件要求和相关解释文件。具体采用何种模式应首先确立合同双方在委托开发协议中的权利与义务，其次明确市场开发主体可以取得的收益金额，同时需要明确的是，市场开发主体对于土地最终拍卖价格的风险是否需要承担。
１．采用建造合同模式
土地开发整理项目中的部门和市场开发主体在合同中约定了暂定金额，和土地开发整理暂定价，最终的支出成本审计核算为准，并不与上市交易价格挂钩，则应采用建造合同模式。与此同时，土地开发整理项目协议中明确规定了最终结算时间，经最终验收和审计之后，达到了委托合同的要求，完成了合同金额的支付，在此过程中土地拍卖的收入并不作为合同金额支付的前提条件则应采用建造合同模式。
２．采用商品销售模式
如果土地开发整理项目中委托协议约定的收益和最终该土地上市流通，拍卖价格相挂钩，则应按照商品销售模式来与市场开发主体签订协议。同时在土地开发整理项目的相关协议中，如果是在土地上市交易拍卖之后依照卖出的价格来支付合同款项也应该按照商品销售的模式签订协议。
四、市场开发主体相关纳税建议
首先土地储备中心和市场开发主体所签订的土地一级开发整理合同，该经济行为实质上应参照国家税务总局关于纳税人投资土地改造项目相关规定执行。但是现实情况中，合同内容对于投资主体的约定不明确，导致市场开发主体不能够完全的享受相应的税收优惠，笔者建议对于利润率比较低的部分市政项目，调整合同内容达到市场主体减税的目的。
其次，土地一级开发整理项目中拆迁安置补偿费的危机在客观上增加了企业的税负，按照会计准则中实质重于形式的基本原则，分析现实中拆迁安置补偿费属于市场开发主体代替土地部门支付的行为，建议通过其他应收款项科目进行归集。
最后，土地一级开发整体项目可参照其他的BT类型项目。现实应用表明BT方案最终比较可行的替代方案，近年来部分省市税务机关陆续出台了相应的法律和文件，来规范BT融资项目。这其中部分税务机关建议将投融资组织和个人定义为建筑业总承包方，在征税过程中使用差额征税的方式对建筑业税目征税。
二、采用总额法还是净额法计量最终收入
市场开发主体在接受土地储备中心等部门委托的土地一级开发整理项目时，应按照会计准则中实质重于形式的原则，在此过程中，如果市场开发主体负责筹措拆迁补偿、市政基础建设等资金，与此同时，市场开发主体在规划立项施工等等建设手续的分工中承担主要任务，建议应采用总额法计算土地开发整理项目的收入。与此对应的，如果在土地一级开发整理项目中，土地储备中心作为开发的主体，市场开发主体积极参与了与各方的沟通和谈判，同时最终签订的契约内容与市场开发主体在该合同模板下取得的收益相挂钩，则应采用总额法确认收入。如果是在立项和谈判签约的过程中，主要的工作是由土地储备机构完成，市场开发主体仅负责
五、结语
伴随着我国经济的快速发展，大型市政建设和民生改善工程中涉及的土地一级开发整理项目越来越多，如何规范土地储备中心和市场主体关于土地一级开发整理项目协议的签订，在保证土地权益的同时最大可能的降低市场开发主体的税负，激发市场活力，是一个需要长远研究和跟踪的问题。
参考文献：
[1]陈宝成.土地一级开发业务涉税相关问题研究[J].现代经济信息,2017(24):229-229.
[2]蔡玉钿.土地一级开发收入确认与计量探析[J].中国总会计师, 2016(5):116-117.
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