税务筹划
土地一级开发整理项目收入确认及涉税分析
冯晨光
（山东济宁大运河文化产业开发投资有限公司，山东济宁272000）
摘要：土地一级开发整理是指依法通过拆迁征收等方式，对规划建设区域范围内的土地进行综合整治，实施旧城改造、棚户区改造进行拆迁安置补偿，并进行市政基础设施建设，达到“三通一平”等土地供应条件，再对整理完的土地及时提请国土等相关部门验收并进入土地市场上市交易。本文主要讨论土地储备中心委托企业实施的土地一级开发整理项目以及受托企业土地一级开发整理项目收入确认模式及涉税问题进行分析，提出了收入确认的两种模式及税务相关筹划。关键词：土地一级开发整理；收入；税务1引言发主体的企业负责筹措拆迁补偿、市政基础设施建设等资金，立项、施工等建设手续，分步土地一级开发整理，是指依法通过拆迁征收等方式，并由市场开发主体负责办理规划、实施征收拆迁补偿、市政基础设施建设，则该土地开发整理委对规划建设区域范围内的土地进行综合整治，通过实施旧城改“总额法”。如果以造、棚户区改造进行拆迁安置补偿，并进行市政基础设施建设，托合同项下的收入和相应成本结转应采用土地储备机构为开发主体，这时就要考虑市场开发主体（企业）达到“三通一平”等土地供应条件，再对整理完的土地及时提请在这一过程中的作用，是否积极参与了与各方（如规划部门、融国土等相关部门验收并进入土地市场上市交易。本文主要讨资提供方、建造承包商等）的沟通和谈判（仅仅以土地储备机构论土地储备中心等国土部门作为主体，通过签订土地开发的名义签约），且相关的签约内容是否最终将影响到本企业在整委托合同，委托开发主体（企业）实施的土地一级开发整理项该合同项下所能取得的收益；还是立项、谈判签约等均由土地目。对于受托企业的土地一级开发整理项目收入确认模式问储备机构完成，本企业仅负责监督和协调相关协议的执行情题，主要涉及两方面问题：一是收入确认模式是采用商品销售况？如果是前者，则采用“总额法”确认收入，结转相应成本；如模式还是采用建造合同模式；二是收入的计量是应采用“总额果是后者，则采用“净额法”确认收入，结转相应成本。法”还是“净额法”。4土地一级开发整理业务涉税分析2应采用建造合同模式还是商品销售模式国家税务总局（2013）年第15号公告关于纳税人投资土地一级开发整理项目的收入确认需根据市场开发主体土地改造项目有关营业税问题的公告，符合该文件约定条款的（企业）和土地储备中心等国土部门签订的土地开发整理委托不予征收营业税。融资平台公司与土地储备中心签订的一级合同，按照现行企业会计准则，选择适用的具体准则，确定确认开发整理合同不能以建设+融资为前提，不能严格参照国家税原则和方法，主要包括两种收入确认模式：商品销售模式和建务总局的相关文件执行，不属于投资行为，依据合同性质，融资造合同模式。平台一级土地开发整理项目可参照建造合同模式，依据《中华如果采用商品销售模式确认收入，应适用《企业会计准则人民共和国营业税暂行条例》（令第540号）第5条第3项第14号—收入》及其相关解释，如果采用建造合同模式确认收规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部入，应适用《企业会计准则第15号—建造合同》及相关解释。价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为在确定土地一级开发整理项目具体适用何种模式时，首先营业额。但由于支付给当地的拆迁补偿费，不能提供正规要判断主体土地储备中心等国土部门是否对市场开发主或财政票据，不符合山东省地方税务局公告2011年第1号体（企业）可取得的收益金额是否确定明确，市场开发主体（企《山东省地方税务局营业税差额征税管理暂行办法》的公告第业）是否承担该项目土地上市交易拍卖风险。五条规定的差额纳税条件，因此，融资平台公司收到的土地储2.1商品销售模式备中心拨付的拆迁补偿资金，实质为全额纳税行为。市场开发主体（企业）接受委托负责一级开发整理项目，如拆迁补偿费及相关税费包含征地、房屋征收补偿费及有关果该项目土地开发整理委托合同所约定的收益与未来该合同税费、土地平整等，不能分开核算,均在开发成本-拆迁补偿费及项下的土地上市交易拍卖价款挂钩。另外，相关土地开发整理相关税费科目归集,拆迁补偿资金属于合同总成本的一部分，应委托合同约定，该土地上市交易拍卖，并取得土地拍卖出让收全额缴纳营业税及附加，税负相对较高。入后再支付合同款项，则应采用销售商品模式确认收入。“营改增”试点自2016年5月1日全面推行以来，财政部、国2.2建造合同模式如果相关的土地一级开发整理委托合同约定了暂定金额，家税务总局对于征收营业税时期公布的大部分税收优惠实行继续沿用的办法，原则上延续了原来实行营业税时期出台明确本合同项下土地开发整理资金的暂定价，最终成本费用以的相关优惠和措施。由于相关部门尚未统一出台关于土审计部门审定为准，该合同金额与未来土地上市交易拍卖价款地一级开发整理业务在营业税改征后一些规定，因大小及取得时间无关。同时，相关的土地开发整理委托合同约此，关于一级土地开发整理业务涉及的暂时仍延续原业定了明确的结算时间，如完成土地开发整理工作，经各方验收征收营业税时期的。达到委托合同约定的移交条件后支付合同款项，不以是否取得5市场主体运作及相关纳税筹划的建议拍卖土地拍卖出让收入为前提，则应采用建造合同模式确认（1）市场开发主体（企业）与土地储备中心签订的土地一级收入。开发整理委托合同的经济行为实质应参照国家税务总局3收入的计量是应采用“总额法”还是“净额法”年第15号公告关于纳税人投资土地改造项目有关基于“实质重于形式”这一会计基本原则，市场开发主体（2013）（下转第16页）（企业）接受委托负责土地一级开发整理项目，如果作为市场开13税务筹划
律风险责任。4.3做好税务代理机构的内部质量管控体系做好税务代理机构的内部质量管控体系，既能有效防范和管控税务代理机构面临的法律风险问题，同时又有助于代理机构的信誉提升，从而为其带来更多的代理业务，而内部质量管控体系的关键在于三个方面：首先，要有内部质量管控的组织来进行质量监督；其次，要有相应的税务代理业务风险管控的程序和规则；最后，要有相应的人员来执行质量控制的程序和规则。4.4建立税务代理的执业保险机制保险是化解各种未知风险的有效途径和手段，税务代理法律风险同样适用，可以参照注册会计师行业，通过投保职业责任险来有效化解税务代理过程中所产生的法律风险。5结语税务代理作为我国当前新兴的服务行业，在对我国企业依法纳税、协调征纳双方关系等方面具有积极意义，但是同时其（上接第13页）
营业税问题的公告执行，但鉴于合同内容对投资主体的约定不广西壮族自治区、吉林、河南、河北、浙江宁波等省市地方税务恰当，不能参照该文件享受税收优惠，对于成本利润率较低的局均将投融资人认定为建筑业总承包方，按建筑业税目征税并市政项目，建议调整合同内容，以减轻税负。采用差额征收方式。（2）对于土地一级开发整理项目，拆迁安置补偿费用归类参考文献于总成本将缴纳大额营业税金及附加。基于“实质重于形式”［1］王宏新.土地一级开发实务指南［M］.北京:化学工业出版这一会计基本原则,拆迁安置补偿费用仅属代收代付行为，应通社,2007.过“其他应收款”等往来科长进行会计核算，不能产生经济行为［2］张琦.中国土地储备开发模式与比较研究［M］.北京:北京实质，对于较低利润率的市政项目，单独列示，减轻税负。师范大学出版社,2011.（3）其他配套建设项目建议参照BT项目合同。现有可实作者简介：冯晨光（1977-），男，汉族，山东邹城人，大学，施改进方案中，BT方案是一种较为成熟的替代方案。对于BT1999年12月参加工作，2005年12月加入中国党，1999年7项目融资相关的涉税事项，目前国家税务总局未出台相关法规月毕业于郑州工业高等专科学校工业企业财务会计专业，现任山东济宁大运河文化产业开发投资有限公司财务投融资部经对其进行明确规定。近年来，一些省市陆续出台相关地方税收高级会计师。法规来规范BT融资方案涉税事项，其中，安徽宣城、广州惠州、理，（上接第14页）
企业自然无法实现对税收风险的有效控制。4.2外部原因税收法律纷繁复杂，应税行为较多。我国的税收制度改革从20世纪80年代开始，现行的税收制度是1994年建立起来的，随后国家不断地深化税收制度的改革，尤其是近几年国家不断地完善各种税收法规。例如，2016年5月1日之后开始在各行各业实行，缴纳营业税的时代一去不复返，而实行“营改增”后的许多法规条文比较笼统模糊，对企业需要纳税的行为界定不是很清晰明了，这就给企业缴纳税款的过程制造了很多税务风险，很多企业利用税收制度的不明朗，进行税务筹划，表面上大大地节约了税务成本，实际上企业利用这些进行税务筹划时会选择做出一些税务机关认为不合法的行为，大大地增加了企业的税务风险。5企业税收风险的防范机制5.1加强财务人员的素质，提升税务风险防范的能力。首先，作为企业的财务人员，要有意识地去学习各项新、新法律、新法规，这样不仅使自己的知识得到了更新与充电，而且也为自己本身工作带来很多便利。其次，企业要有意识地去提高企业里财务人员的税务风险意识，加大对涉税人员的常管理、培训以及后续教育，从而来降低企业的税务风险。最后，良好的纳税观念与氛围能够大大地降低企业的税务风险。企业里的管理层要有良好的纳税观念，不要一味的要求财务人员与涉税人员利用税务筹划降低税负，进行税务筹划不仅仅是要减少企业的税负，更重要的是降低的企业的税务风险。5.2加强内部控制虽然在企业的经营过程中税务风险是不可避免的，但是企业可以通过完善企业的税务风险的控制机制，来降低企业在税16务上的损失，使企业的利益得到保证。企业应该在事前、事中、事后的时候对税务风险进行评估和预测，在企业可控范围内制定有效的实施方案，这样很大程度上可以减低税务风险。同时，在国家税收变动的时候及时地调整实施方案，并对改进的方案进行跟踪和评价，以保证调整后的方案能够有效地执行，而不是只有一纸空文。5.3完善税收制度，税务机关主动防范税法的简单透明是税务风险的前提。税收制度的设计和调整不仅仅要考虑到国家税收的目标，也要考虑到纳税人因为税收调整所采取的各种减少税负的应对措施，以防出现企业于税务机关由于一些不明朗的法律法规进行博弈。对税务机关来说也应该进行主动防范，通过各种形式对企业宣传税务风险，提高纳税人的税务风险防防意识，促使纳税人守法经营，规范管理，主动降低税务风险，同时对企业的税收风险的源头进行定期或不定期的检查，提高风险识别的准确性。参考文献［1］黄静伦.细谈新形势下企业税收风险的防范.［J］.财经论坛,2018（3）.［2］胡小平.企业税务风险及其防范研究.［J］.经济研究导刊,2015（268）.［3］杨东旭,夏璟华.税收风险管理存在的问题与应对措施.［J］.财税,2017（276）.［4］王建红.税收管理风险与防范机制.［J］.湖北科技学院学报财税,2015（35）.作者简介：郭慧玲（1987—），女，河南安阳人，硕士研究生，讲师，研究方向：会计理论与实务。也面临着违反纳税义务、违反代理合同义务、违反代理执业规定等方面的法律风险，因此有必要对其进行防范。本文以税务代理的法律风险为研究对象，针对在税务代理过程中出现的各种法律风险，分别从强化税务代理机构和人员的培训，提高其法律风险防范意识、做好税务代理合同中的代理范围和风险界限的明确、做好税务代理机构的内部质量管控体系和建立税务代理的执业保险机制四个角度提出相应的防范思路，以期能够对税务代理的法律风险防范有所帮助。参考文献［1］任文慧.我国税务代理法律问题研究［D］.河北大学,2013.［2］李朋飞.我国税务代理发展中的问题与对策研究［D］.山东大学,2010.［3］乔玉.税务代理法律责任问题研究［D］.吉林财经大学,2015.［4］韩灵丽.税务代理的法律风险与防范［J］.税务研究,2005.［5］常丽萍.税务代理的法律问题研究［J］.中外企业家,2014.
